Estoński CIT III – Ukryte zyski

W dzisiejszej publikacji przybliżamy temat ukrytych zysków i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – jednego z najbardziej problematycznych obszarów estońskiego CIT. To już trzeci artykuł w naszej serii poświęconej temu systemowi rozliczeń podatkowych.

Jeżeli nie mieli Państwo okazji zapoznać się z wcześniejszymi częściami, gorąco polecamy przeczytać je w kolejności – pozwoli to uporządkować wiedzę i lepiej zrozumieć cały mechanizm: (aby przejść do artykułu, wystarczy kliknąć podświetloną część tytułu)

1. Estoński CIT 2025 – co warto wiedzieć? – ogólne wprowadzenie i kluczowe zasady
2. Estoński CIT II – warunki korzystania z estońskiego CIT – omówienie formalnych wymogów i praktycznych barier,

Ukryte zyski

W kontekście estońskiego CIT istotne jest zrozumienie pojęcia ukrytych zysków. Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem jest udziałowiec, akcjonariusz, wspólnik lub podmiot powiązany. Przez transakcję między podmiotami powiązanymi należy rozumieć każdą relację, w której jedna strona wywiera znaczący wpływ na drugą. Może to być wpływ właścicielski, osobowy albo nawet rodzinny. Przykładowo:

• Jeśli osoba fizyczna posiada pakiet udziałów w dwóch różnych firmach – to te firmy są między sobą powiązane.
• Jeżeli mąż jest wspólnikiem w jednej spółce, a żona w drugiej – one również mogą być uznane za powiązane.
• Spółka i jej wspólnik, spółka i jej komplementariusz (w przypadku komandytowych), a nawet spółka i jej zagraniczny oddział – wszystko to są relacje powiązane.

Co ważne – nie wystarczy, że strony są związane kapitałowo. Organy podatkowe badają, czy istnieje realna możliwość wpływu jednej strony na decyzje drugiej.

Właśnie dlatego ustawodawca szczególną uwagę poświęca świadczeniom realizowanym między spółką a jej wspólnikami lub innymi podmiotami powiązanymi. W praktyce, nawet jeśli nie dochodzi do formalnego podziału zysku (wypłat dywidendy), niektóre transfery mogą zostać uznane za ukryte zyski, a co za tym idzie – objęte opodatkowaniem. Przepisy wymagają także aby świadczenia miały realne uzasadnienie gospodarcze i były realizowane na zasadach rynkowych.

⚖️ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 17 października 2023 r. (sygn. I SA/Łd 513/23) jednoznacznie stwierdził, że:
,,Ukrytym zyskiem może być świadczenie powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. Ocena transakcji pod tym kątem nie powinna ograniczać się jedynie do analizy ustalonej ceny transakcji, ale powinna również uwzględniać ocenę, czy w ogóle doszłoby do zawarcia takiej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty niepowiązane.’’

 
To oznacza, że samo ustalenie rynkowej ceny nie zawsze wystarczy – organy podatkowe i sądy badają również to, czy do zawarcia takiej transakcji w ogóle doszłoby, gdyby nie istniała osobista relacja między stronami. Pod uwagę brane są m.in. potrzeby spółki, jej sytuacja majątkowa i rzeczywista przydatność świadczenia dla działalności operacyjnej.

Jakie świadczenia i transakcje są zakwalifikowane jako ukryty zysk? Przykładów jest wiele:

– darowizny,​

– nadmierne wynagrodzenia za usługi świadczone przez podmioty powiązane,​

– równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego,

– wydatki na reprezentację,

– odsetki od udziału kapitałowego, który przeznaczany jest na rzecz wspólnika,

– zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika,

-świadczenia pieniężne i niepieniężne, w zamian za zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika

Do katalogu świadczeń i transakcji kwalifikowanych jako ukryte zyski, możemy zaliczyć także pożyczki udzielane podmiotowi powiązanemu, jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS (sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.191.2025.1.SH):

⚖️ ,,Jednym z wymienionych przykładów jest udzielenie pożyczki przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).”

Dyrektor KIS uznał, że pożyczki udzielane przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT podmiotom powiązanym, a także odsetki od pożyczek udzielanych spółce przez podmioty powiązane, stanowią ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT i podlegają opodatkowaniu ryczałtem.

Nie ma znaczenia, czy pożyczki są udzielane na warunkach rynkowych, w celach inwestycyjnych czy bez związku z prawem do udziału w zysku – wystarczy, że zachodzą powiązania pomiędzy stronami transakcji.

Czy umowy na świadczenie usług zawarte pomiędzy spółką a jej wspólnikami są ukrytym zyskiem?

Jednym z najczęstszych dylematów interpretacyjnych w kontekście estońskiego CIT jest kwalifikacja umów zawieranych pomiędzy spółką a jej wspólnikami – szczególnie tych, które dotyczą świadczenia usług. Ustawodawca nie zakazuje wprost takich relacji, jednak w praktyce fiskus i podatnicy często spierają się, czy tego rodzaju umowy nie stanowią ukrytych zysków, a tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W tym kontekście niezwykle istotny jest poniższy wyrok:

⚖️ Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2024 r., sygn. I SA/Gd 811/24, w którym sąd wprost wskazał, że:
,,Brak jest zakazu zawierania umowy o świadczenie usług pomiędzy spółką z o.o. a jej wspólnikiem, będącym jednocześnie członkiem zarządu. Nie sposób skategoryzować zawarcia takiej mowy jako czynności charakteryzującej się sztucznym/fikcyjnym działaniem spółki. W konsekwencji, wynagrodzenie wypłacane na rzecz wspólnika nie będzie stanowiło ukrytych zysków na gruncie art. 28m ust. 3 updop.’’

Oznacza to, że samo zawarcie takiej umowy – nawet z udziałowcem pełniącym funkcję w zarządzie – nie może być automatycznie kwalifikowane jako próba obejścia opodatkowania. Kluczowe znaczenie ma tu rynkowy charakter świadczenia: jego odpłatność, uzasadnienie gospodarcze oraz rzeczywiste wykonanie.

Dopóki świadczenie ma realną wartość dla spółki, odpowiada cenie rynkowej i nie stanowi kamuflażu dla dystrybucji zysku, nie może być traktowane jako ukryty zysk. Co więcej, sąd stanowczo odrzucił argument, jakoby fakt pełnienia funkcji w zarządzie przez wspólnika miał automatycznie przesądzać o pozorności świadczenia.

Z praktycznego punktu widzenia – jeżeli spółka faktycznie korzysta z usług świadczonych przez wspólnika (np. doradztwo specjalistyczne, projektowanie, usługi IT), ma je udokumentowane, a wynagrodzenie mieści się w granicach rynkowych, nie ma podstaw do opodatkowania takiej relacji jako ukrytego zysku.

Podsumowanie

Estoński CIT to system dla świadomych i dobrze zorganizowanych spółek. Aby z niego bezpiecznie korzystać, trzeba rozumieć jego zasady, skrupulatnie dokumentować relacje z udziałowcami i powiązanymi podmiotami oraz dbać o to, by każda wypłata, każdy wydatek i każda umowa miały podstawy w rzeczywistości gospodarczej.

Jeżeli zastanawiają się Państwo nad wdrożeniem estońskiego CIT we własnej spółce bądź w przypadku wątpliwości dotyczących klasyfikacji świadczeń jako ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a także w celu zapewnienia prawidłowego stosowania ryczałtu od dochodów spółek (estońskiego CIT), rekomendowane jest skorzystanie z profesjonalnego doradztwa podatkowego.

Kancelaria GebauerGroup świadczy usługi w zakresie kompleksowego wsparcia prawno-podatkowego dla podmiotów objętych systemem estońskiego CIT a także jego wdrożeniem, w tym analizy transakcji i struktury wydatków pod kątem zgodności z obowiązującymi regulacjami.

Zapraszamy do kontaktu!